Gastos financieros y principio de autonomía de la voluntad. Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de julio de 2016

Continúa el goteo de sentencias del Tribunal Supremo en materia de gastos financieros. La que ahora se comenta casa la sentencia de la Audiencia Nacional de 25 de junio de 2015, la cual no entró en el fondo del asunto, por cuanto apreció la existencia de prescripción de la acción administrativa para regularizar.

El supuesto de hecho es el habitual, esto es, adquisición de acciones intragrupo mediante financiación intragrupo, derivándose el quebranto para la Hacienda Pública de la generación de intereses sin una contrapartida de ingresos computables.

La argumentación contenida en la sentencia, también ha respondido al patrón habitual, pero con ciertos matices dignos de ser resaltados.

En primer lugar, cabe destacar el análisis que la sentencia realiza del principio de autonomía de la voluntad. La sentencia se adentra en este territorio respondiendo a la alegación principal del interesado.

El artículo 1255 del Código Civil establece que los contratantes pueden establecer los pactos, cláusulas y condiciones que tengan por conveniente, siempre que no sean contrarias a las leyes, a la moral y al orden público. Este precepto expresa, junto la libertad de pactos, los límites a los que los mismos deben someterse. Esos límites, bien se ve, descansan en unos conceptos cuyo significado depende de los valores profesados en cada momento por la sociedad en su conjunto.

Pues bien, la sentencia precisa que son precisamente esos límites los que impiden que operaciones de esta naturaleza puedan ser respaldadas por el ordenamiento jurídico.

Ahora bien, no se piense que el Tribunal Supremo apela a un razonamiento moral para fundamentar su sentencia porque, en efecto, lo que la misma reputa como acción transgresora de los límites es la existencia de un negocio fraudulento.

En segundo lugar, se ha de resaltar que la calificación del negocio como fraudulento, esto es, realizado en fraude de ley, se asienta en una crítica de los efectos pretendidos por el negocio, consistentes en procurar una ventaja fiscal, al margen de cualquier otra finalidad legítima.

En tercer lugar, es digna de mención la crítica que se hace del valor del informe de experto relativo a la racionalidad económica de la operación. Para la sentencia de instancia, ese informe fue bastante en orden a apreciar la nulidad del acto de declaración de fraude a la ley tributaria, por cuanto en el mismo se concluye que la operación de reestructuración empresarial tiene racionalidad económica y se realizó con criterios coherentes y habituales en el mercado…lo cual admite la Sala dados los fundados razonamientos contenidos en el informe…Sin embargo, la sentencia revisora reputa incorrecto el análisis realizado en instancia porque, de una parte, no se han tenido en cuenta las argumentaciones excelentes que el inspector actuario formula en su informe, y de otra, porque es inútil aportar material probatorio desconectado de la operación específica que se analiza y de sus resultados.

En cuarto lugar, es llamativa la consideración de los efectos patrimoniales de la operación en relación con el grupo de sociedades, de manera tal que los negocios jurídicos concertados carecen de causa, por la elemental consideración de que después de todo el complejo negocial efectuado la estructura básica del grupo es la misma que al comienzo de las operaciones…Tal vez sea esta apreciación la más discutible, habida cuenta de que el sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades no es el grupo multinacional, sino la entidad filial residente en territorio español.

En quinto lugar, no debería pasar desapercibido el reproche explícito a la Administración tributaria, por haber acudido al expediente de fraude a la ley tributaria cuando, a tenor de los hechos concurrentes, se puede apreciar la inexistencia de causa, de manera tal que la sentencia apunta hacia la simulación.

También tienen interés las consideraciones que el Tribunal efectúa respecto de las alegaciones sustentadas en el ordenamiento comunitario.

Alegó el interesado sobre la inaplicación al caso del Código de Conducta de la Unión Europea, seguramente porque entre los argumentos administrativos se pudo deslizar una referencia al mismo. La sentencia, tras declarar que tal inaplicación no es dudosa, indica que lo que no es dudoso es que este código es uno de los textos que ayuda a interpretar los límites morales que los negocios del tipo de los enjuiciados merecen….De esta manera, por el portillo de los límites morales, penetran los criterios del Código de Conducta, lo cual no deja de ser, además de innecesario, inquietante. En efecto, las obligaciones tributarias deben cumplirse y exigirse, exclusivamente, a tenor de las normas legales en vigor.

También alegó el interesado infracción de la libertad de establecimiento, por cuanto, de una parte, la entidad perceptora de los intereses residía en un Estado miembro de la Unión Europea, y de otra, a su entender, la regularización tomó en consideración que los intereses no habían tributado efectivamente. El Tribunal restó fuerza a tal alegación, por cuanto la resolución no configura tal cuestión, el no pago por los intereses percibidos en el extranjero, como elemento determinante de la regularización, sino como prueba definitiva de que la ventaja fiscal está en el fondo de las operaciones efectuadas. Pero aunque esta operación hubiese tributado en el extranjero tal tributación no otorgaba legitimidad a los gastos financieros deducidos. Ello prueba la irrelevancia del elemento comunitario en la discusión controvertida…

Con esa argumentación, el Tribunal no resta fuerza al ordenamiento comunitario. Simplemente, no advierte la existencia del vínculo comunitario, lo que igualmente acontece en relación con la libertad de movimiento de capitales. En efecto, la no deducción de unos intereses por la sola razón de que la entidad perceptora, residente en un Estado miembro, no tribute por ellos, violentaría la libertad de movimiento de capitales, pero lo que acontece es que el título legitimador de los intereses no existe, porque el negocio jurídico generador del préstamo carece de causa….

A diferencia de sentencias precedentes en las que el Tribunal razonó que no existía discriminación por cuanto no se producía una diferencia de trato entre grupos europeos y grupos puramente nacionales, en la sentencia presente se pone el énfasis en la inexistencia de la causa que justifica la deducción de los intereses, de donde se deriva la correlativa inexistencia de vínculo comunitario.

Puede apreciarse que el razonamiento del Tribunal podría ser subsumido en el artículo 15 f) de la Ley 27/2014, que niega la deducción de los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.

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Eduardo Sanz Gadea

Eduardo Sanz Gadea

Eduardo Sanz Gadea es Licenciado en Derecho y en Economía.

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